PREMESSA
Con il DL 29.11.2008 n. 185, il Governo ha emanato una serie di misure "anti-crisi", destinate a sostenere:
- le imprese;
- le famiglie;
- il lavoro e l'occupazione.
In sede di conversione nella L. 28.1.2009 n. 2, tali disposizioni sono state oggetto di rilevanti modifiche ed integrazioni.
Di seguito si riepilogano le principali disposizioni del DL 185/2008 tenendo conto delle novità introdotte in sede di conversione.
Entrata in vigore
Il DL 185/2008 è entrato in vigore il 29.11.2008 , mentre la legge di conversione 2/2009 è entrata in vigore il 29.1.2009 .
DEDUCIBILITÀ DEL 10% DELL'IRAP DALLE IMPOSTE SUI REDDITI
A partire dal periodo d'imposta 2008 (soggetti "solari"), l'IRAP è deducibile dall'IRES e dall'IRPEF anche se limitatamente a una quota pari al 10%. Tale percentuale è forfetariamente riferita all'imposta dovuta sulla quota imponibile degli interessi passivi e oneri assimilati (al netto degli interessi attivi e dei proventi assimilati) ovvero delle spese per il personale dipendente e assimilato (al netto delle deduzioni di legge).
Ambito soggettivo
La deducibilità è ammessa a favore di tutti i soggetti passivi IRAP che determinano la base imponibile secondo i criteri "ordinari" (es. società di capitali, società di persone commerciali, imprenditori individuali, professionisti), ivi inclusi gli enti privati non commerciali, le società e gli enti non residenti, nonché le Amministrazioni Pubbliche.
Dovrebbero invece essere esclusi dalla possibilità di fruire della deduzione in commento i soggetti passivi IRAP che determinano la base imponibile avvalendosi di criteri forfetari.
Enti privati non commerciali e Amministrazioni Pubbliche
Per gli enti privati non commerciali e le Amministrazioni Pubbliche, che calcolano la base imponibile IRAP con il c.d. "metodo retributivo", la possibilità di fruire della deduzione è subordinata all'esercizio di un'attività commerciale (in via non prevalente). Infatti, per tali soggetti, la deduzione deve essere comunque operata dal reddito d'impresa.
Effettivo sostenimento di interessi passivi e costi per il personale
Al fine di fruire della deduzione, i predetti soggetti devono sostenere, in alternativa:
- spese per il personale;
- interessi passivi.
E' quindi sufficiente la presenza di almeno uno dei due componenti negativi di reddito per poter fruire della deduzione, mentre nessuna deduzione compete qualora nessuno di tali oneri sia stato sostenuto.
La deduzione del 10% dell'IRAP avviene secondo il criterio di cassa (quindi, nella determinazione dell'importo deducibile occorre considerare l'imposta effettivamente versata nel periodo d'imposta).
RIVALUTAZIONI E RIALLINEAMENTI DI VALORI
Il DL 185/2008 ha previsto per le imprese:
- la possibilità di "riallineare" i valori civili e fiscali dei beni immateriali pervenuti a seguito di fusione, scissione o conferimento;
- una nuova disciplina di rivalutazione, riservata ai beni immobili.
RIALLINEAMENTO DEI VALORI DI MARCHI, AVVIAMENTO E ALTRI BENI IMMATERIALI
Il DL 185/2008 prevede la possibilità di riallineare i valori fiscali dei marchi, dell'avviamento e di altre attività immateriali a quelli attribuiti in bilancio a seguito di operazioni straordinarie neutrali (fusione, scissione o conferimento), dietro il versamento di un'imposta sostitutiva del 16% sulle differenze.
Riduzione del periodo di ammortamento
Il versamento dell'imposta sostitutiva consente, oltre al riconoscimento fiscale dei maggiori valori iscritti in bilancio, la riduzione del periodo di ammortamento fiscale delle differenze. In particolare, il periodo di deduzione fiscale è previsto:
- nella misura di 1/9, per i marchi e l'avviamento (in luogo di 1/18);
- nel limite della quota imputata a Conto economico, con la soglia massima di 1/9, per le altre attività immateriali.
Decorrenza
Le agevolazioni in commento si applicano ai maggiori valori risultanti da operazioni straordinarie:
- effettuate a partire dal periodo d'imposta 2008;
- nonché a quelle già effettuate.
Termini e modalità di versamento
L'imposta sostitutiva deve essere versata entro il termine per il versamento a saldo delle imposte sui redditi relative al periodo d'imposta in cui è effettuato il riallineamento, obbligatoriamente in un'unica soluzione.
RIVALUTAZIONE DEI BENI IMMOBILI DELLE IMPRESE
Il DL 185/2008 ripropone una disciplina di rivalutazione dei beni d'impresa, limitata ai beni immobili, che può essere effettuata anche ai soli fini civilistici.
Viene, altresì, riproposta la possibilità di affrancare a pagamento il saldo attivo costituito a seguito della rivalutazione.
Immobili rivalutabili
A differenza dei precedenti provvedimenti di rivalutazione, generalmente riservati alla generalità dei beni - materiali e immateriali - ammortizzabili, il DL 185/2008 limita il beneficio ai soli beni immobili (terreni e fabbricati). Sono, tuttavia, esclusi:
- gli immobili "merce" (costruiti e/o acquistati per la rivendita);
- le aree fabbricabili.
Modalità di rivalutazione
La rivalutazione degli immobili:
- riguarda i beni risultanti dal bilancio dell'esercizio 2007;
- deve essere effettuata nel bilancio 2008;
- deve obbligatoriamente riguardare tutti i beni appartenenti alla medesima categoria omogenea.
A tal fine, si considerano appartenenti alla medesima categoria omogenea:
- gli immobili ammortizzabili;
- gli immobili non ammortizzabili.
Imposta sostitutiva e saldo attivo di rivalutazione
La rivalutazione può essere effettuata gratuitamente, con efficacia ai soli fini civilistici, o con il pagamento di un'imposta sostitutiva dell'IRPEF/IRES, dell'IRAP e delle eventuali addizionali, con efficacia ai fini sia civilistici che fiscali. In questo secondo caso, l'imposta sostitutiva è pari:
- al 7% dei maggiori valori iscritti, per gli immobili ammortizzabili;
- al 4% dei maggiori valori iscritti, per gli immobili non ammortizzabili.
I maggiori valori iscritti, i quali trovano contropartita in una riserva appositamente denominata nel passivo del bilancio, sono riconosciuti a decorrere dal quinto esercizio successivo.
Affrancamento del saldo attivo di rivalutazione
Il saldo attivo di rivalutazione, che costituisce riserva in sospensione d'imposta, può essere affrancato mediante il versamento di un'imposta sostitutiva del 10%.
Versamento delle imposte sostitutive
Le imposte sostitutive eventualmente dovute per la rivalutazione dei beni d'impresa e per l'affrancamento del saldo attivo di rivalutazione devono essere versate, a scelta dell'impresa:
- in un'unica soluzione, entro il termine per il versamento a saldo delle imposte sui redditi dovute per il periodo d'imposta con riferimento al quale la rivalutazione è eseguita;
- in tre rate, delle quali la prima nel termine di cui al punto precedente, e le altre due scadenti nel termine per il versamento a saldo delle imposte sui redditi dei due periodi d'imposta successivi.
VALUTAZIONE DEI TITOLI ISCRITTI NELL'ATTIVO CIRCOLANTE
Il DL 185/2008 consente ai soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili nazionali di valutare i titoli iscritti nell'attivo circolante, anziché al valore di realizzazione desumibile dall'andamento del mercato, in base:
- al valore di iscrizione così come risultante dall'ultimo bilancio regolarmente approvato;
- ovvero, ove disponibile, dall'ultima relazione semestrale regolarmente approvata.
In tal modo, considerata l'eccezionale situazione di turbolenza dei mercati finanziari, viene consentito alle imprese di derogare, per i titoli che non costituiscono immobilizzazioni, al criterio generale di valutazione al minore tra costo e valore di mercato, evitando di contabilizzare a Conto economico rilevanti perdite.
CONDIZIONI PER L'APPLICAZIONE DELLA DISPOSIZIONE
La possibilità di non svalutare i titoli è ammessa a condizione che la perdita non abbia carattere durevole.
DECORRENZA
La misura è stata prevista per l'esercizio in corso al 29.11.2008 (esercizio 2008 per i soggetti "solari"), ma potrà essere estesa, in relazione all'evoluzione della situazione di turbolenza dei mercati finanziari, anche all'esercizio successivo, con decreto del Ministro dell'Economia e delle Finanze.
ABROGAZIONE DEL LIBRO SOCI
E' stato abrogato il libro soci nelle srl. Ciò determina una serie di rilevanti conseguenze in materia di:
- trasferimento delle quote;
- espropriazione delle partecipazioni;
- responsabilità dell'alienante per i versamenti ancora dovuti;
- depositi successivi all'approvazione del bilancio;
- convocazione dell'assemblea;
- comunicazioni relative alle srl unipersonali.
TRASFERIMENTO DELLE QUOTE
Con particolare riguardo al trasferimento delle quote, si evidenzia come, in seguito all'abrogazione del libro soci, esso ha effetto di fronte alla società dal momento del "deposito" dell'atto presso il Registro delle Imprese (e non più dal momento dell'annotazione del trasferimento nel libro soci).
Si ricorda, inoltre, che l'atto di trasferimento, con sottoscrizione autenticata, deve essere depositato entro 30 giorni, a cura del notaio autenticante, presso l'ufficio del Registro delle Imprese nella cui circoscrizione è stabilita la sede sociale.
Resta ferma, peraltro, la possibilità di provvedere al trasferimento delle quote anche senza passare attraverso l'intervento notarile per l'autentica dell'atto di trasferimento, ma con atto sottoscritto con firma digitale e depositato presso il Registro delle Imprese (momento dal quale il trasferimento acquisisce efficacia nei confronti della società) da un dottore commercialista.
LIBRO SOCI NELLE SPA E NELLE SAPA
Il libro soci è stato abrogato nelle sole srl e continua quindi a dover essere tenuto nelle spa e nelle sapa.
DECORRENZA E DISCIPLINA TRANSITORIA
La nuova disciplina entra in vigore il 30.3.2009.
Gli amministratori delle srl, entro tale data, devono depositare, con esenzione da ogni imposta e tassa, un'apposita dichiarazione per integrare le risultanze del Registro delle Imprese con quelle del libro dei soci.
NOVITÀ IN MATERIA DI ENTI NON COMMERCIALI
ENTI ASSOCIATIVI E SOCIETÀ SPORTIVE DILETTANTISTICHE - COMUNICAZIONE TELEMATICA ALL'AGENZIA DELLE ENTRATE DI DATI E NOTIZIE RILEVANTI FISCALMENTE
Al fine di beneficiare della non imponibilità (ai fini IRES e IVA) di corrispettivi, quote e contributi, gli enti non commerciali di tipo associativo devono trasmettere all'Agenzia delle Entrate i dati e le notizie fiscalmente rilevanti al fine di consentire gli opportuni controlli.
Tale adempimento si affianca alla necessaria sussistenza dei requisiti qualificanti previsti dalla normativa tributaria (es. indicazione di specifiche clausole nello statuto).
NOVITÀ IN MATERIA DI IVA
PAGAMENTO DELL'IVA "PER CASSA"
Viene stabilito che l'IVA, per le cessioni di beni e le prestazioni di servizi poste in essere nei confronti di cessionari e committenti che acquistano nell'esercizio dell'attività d'impresa o di arte o professione, deve essere versata al momento dell'incasso del corrispettivo.
La qualifica del cessionario o committente è, quindi, essenziale ai fini del differimento dell'esigibilità dell'IVA; in pratica, il differimento non è applicabile alle operazioni effettuate nei confronti dei "privati".
Applicazione a regime
L'esigibilità differita dell'imposta, già prevista per le operazioni poste in essere nei confronti dello Stato e degli altri enti pubblici, è stata quindi generalizzata, con un'applicazione "a regime". In sede di conversione del DL 185/2008 infatti, è stata abolita la previsione dell'applicazione in via sperimentale della norma, per i soli anni 2009, 2010 e 2011.
Effetti dell'esigibilità differita
L'esigibilità differita comporta che:
- le fatture vengano emesse ed annotate nei termini ordinari;
- l'imposta sia contabilizzata solo al momento dell'incasso del corrispettivo;
- la detrazione, per il cessionario o committente, possa essere esercitata solo quando il venditore/prestatore ha incassato il corrispettivo.
Limite temporale
L'imposta diventa comunque esigibile, anche se il pagamento non è avvenuto, decorso un anno dal momento di effettuazione dell'operazione. Tale limite non si applica nell'ipotesi in cui il cessionario o committente, prima del decorso del termine annuale, sia stato assoggettato ad una procedura concorsuale od esecutiva. In tal caso, la sospensione dovrebbe operare fino a quando il creditore non incassi il corrispettivo, comprendente anche l'IVA.
Annotazioni da riportare in fattura
A differenza dell'esigibilità differita prevista per le operazioni effettuate nei confronti dello Stato e degli altri enti pubblici, che opera, in via presuntiva, anche senza l'espressa indicazione in fattura, il differimento dell'esigibilità in esame presuppone che la fattura rechi l'annotazione "operazione con imposta ad esigibilità differita", oltre alla relativa norma di riferimento.
Soggetti esclusi
La norma non si applica alle operazioni effettuate:
- da soggetti che si avvalgono dei regimi speciali di applicazione dell'IVA (es. agricoltura, intrattenimenti, ecc.);
- nei confronti di cessionari o committenti che applicano il meccanismo del " reverse charge ", in quanto il cedente o prestatore non addebita l'imposta, mentre la controparte ne esercita la detrazione contestualmente al versamento.
Decorrenza e disposizioni attuative
L'efficacia della norma in esame è però subordinata alla preventiva autorizzazione comunitaria.
Con successivo DM sarà inoltre stabilito il volume d'affari che i contribuenti devono possedere per usufruire dell'agevolazione, oltre alle ulteriori disposizioni attuative.
IVA PER I SERVIZI TELEVISIVI
I servizi di radiodiffusione sono soggetti, in via generalizzata, all'aliquota IVA ordinaria del 20%, a prescindere:
- sia dalla piattaforma tecnologica utilizzata per trasmettere il segnale (via cavo, satellite o antenna);
- sia dalle modalità di pagamento del corrispettivo del servizio.
Criteri di individuazione del luogo impositivo
E' prevista la proroga al 31.12.2009 dei criteri di individuazione del luogo impositivo attualmente vigenti per le prestazioni di
- radiodiffusione;
- televisione;
- e-commerce .
NOVITÀ IN MATERIA DI ACCERTAMENTO E RISCOSSIONE
DIMINUZIONE DELLE SANZIONI IN CASO DI RAVVEDIMENTO OPEROSO
Le sanzioni ridotte da pagare in caso di ricorso al ravvedimento operoso sono state diminuite.
In particolare, passa:
- da un ottavo ad un dodicesimo del minimo la sanzione comminabile in caso di mancato pagamento del tributo o di un acconto, se esso viene eseguito nel termine di 30 giorni dalla data della sua commissione;
- da un quinto ad un decimo del minimo la sanzione comminabile nel caso in cui la regolarizzazione degli errori e delle omissioni, anche se incidenti sulla determinazione o sul pagamento del tributo, avviene:
- entro il termine per la presentazione della dichiarazione relativa all'anno nel corso del quale è stata commessa la violazione;
- ovvero, quando non è prevista dichiarazione periodica, entro un anno dall'omissione o dall'errore;
Decorrenza
La riduzione dell'importo della sanzione riguarda anche i ravvedimenti relativi a violazioni commesse anteriormente al 29.11.2008, ma non ancora contestate.
ABOLIZIONE DELL'OBBLIGO DI COMUNICAZIONE PREVENTIVA DELL'UTILIZZO IN COMPENSAZIONE DEI CREDITI SUPERIORI A 10.000,00 EURO
Sono state abrogate le disposizioni che prevedevano l'obbligo di comunicare preventivamente all'Agenzia delle Entrate l'utilizzo in compensazione di crediti in misura superiore a 10.000, 00 euro, da parte dei titolari di partita IVA.
Tale obbligo, però, non era mai diventato operativo.
ABOLIZIONE DELL'OBBLIGO DI TRASMISSIONE TELEMATICA DEI CORRISPETTIVI
Sono state abrogate le disposizioni che prevedevano l'obbligo di trasmissione telematica dei corrispettivi:
- per le imprese della grande distribuzione;
- per tutti i soggetti che esercitano il commercio al minuto e attività assimilate.
Anche tale obbligo non era però mai diventato operativo.
Facoltà di trasmissione telematica per la grande distribuzione
Per le imprese che operano nel settore della grande distribuzione, tuttavia, rimane ferma la facoltà di effettuare la trasmissione telematica dei corrispettivi, come già avveniva.
NUOVA PROCEDURA DELL'INTERPELLO C.D. "ANTIELUSIVO"
Viene modificata la disciplina dell'interpello c.d. "antielusivo", prevedendo che:
- nel caso in cui la Direzione Regionale dell'Agenzia delle Entrate competente non provveda ad emettere il parere entro 120 giorni dalla presentazione della richiesta, il contribuente può inviare alla stessa un'apposita diffida ad adempiere;
- se la Direzione Regionale non provvede entro ulteriori 60 giorni dalla diffida, la mancata comunicazione del parere equivale a silenzio-assenso.
